Endringer i kommentarene til «fast driftssted» og betydningen for arbeidstakere på hjemmekontor

Introduksjon

Det har kommet viktige presiseringer når det gjelder konsekvensene av arbeidstakere som har hjemmekontor i utlandet. Dette skyldes at OECD har oppdatert sine kommentarer til artikkel 5 i OECDs mønsterskatteavtale. Dette er en avtale som tar sikte på å hindre dobbeltbeskatning. De fleste land har inngått skatteavtaler basert på denne avtalen. Derfor er kommentarene til OECDs mønsterskatteavtale sentrale for å forstå innholdet av mange andre skatteavtaler Norge har inngått.

Artikkel 5 definerer hva OECD mener med «fast driftssted». En arbeidstakers hjemmekontor kan etter omstendighetene regnes som «fast driftssted». Konsekvensen av å ha «fast driftssted» i et annet land enn Norge, er at man må betale skatt til landet hvor man har fast driftssted. Derfor er de nye kommentarene til OECD sentrale. Artikkelen vil kort gjennomgå de mest sentrale kriteriene som OECD har kommet med.

Praktiseringen av regelen har tidligere vært preget av usikkerhet, ettersom det har vært uklart hvorvidt hjemmekontor i utlandet har vært regnet som et fast driftssted. De nye kommentarene gir klare retningslinjer for hva som skal til for at et hjemmekontor skal anses som fast driftssted.

Artikkelen tar utgangspunkt i situasjonen der en arbeidstaker er på hjemmekontor i utlandet. Situasjonen er imidlertid rettslig sett helt lik om arbeidstaker arbeider i utlandet av andre årsaker enn at vedkommende er på hjemmekontor. Artikkelen har derfor direkte overføringsverdi til disse tilfellene.

Definisjonen i OECD mønsterskatteavtale artikkel 5

Med «fast driftssted» menes ifølge den engelske utgaven av OECDs mønsterskatteavtale «a fixed place of business through which the business of an enterprise is wholly or partly carried on». Artikkelen vil med dette utgangspunktet undersøke når et hjemmekontor kan anses som et «fast driftssted», i tråd med definisjonen.

Driftsstedet må være av fast karakter

Ifølge Mønsteravtalen artikkel 5, må driftsstedet være «fixed» for at det kan regnes som et «fast driftssted». Ifølge de nye kommentarene betyr dette at hjemmekontoret må ha en «certain degree of permanency», for å falle innunder definisjonen. Tilfeldig bruk av hjemmekontor vil derfor ikke rammes av de nye kommentarene om «fast driftssted». Dersom det ikke dreier seg om en tilfeldig bruk av hjemmekontoret i utlandet, må det undersøkes om hjemmekontoret likevel skal anses som et «fast driftssted». Dette gjøres i tråd med de to kriteriene beskrevet nedenfor.

Betydningen av over 50% arbeidstid på hjemmekontoret

Hjemmekontoret vil som utgangspunkt ikke anses som et fast driftssted dersom arbeidstakeren jobber på hjemmekontoret mindre enn 50% av sin totale arbeidstid for foretaket i løpet av en tolvmånedersperiode. Dersom arbeidstakers arbeidstid overstiger 50% på hjemmekontor i løpet av tolvmånedersperioden, er det ikke utelukket at hjemmekontoret regnes som det faste driftsstedet. Kommentaren legger da opp til at man må se hen til «facts and circumstances», altså en bredere vurdering hvor flere momenter kan spille inn.

Kommersiell begrunnelse

Et sentralt moment i denne helhetsvurderingen er hvorvidt det er en «kommersiell begrunnelse» for arbeidstakers hjemmekontor i det andre landet. Det foreligger en kommersiell begrunnelse for oppholdet dersom arbeidstakeren direkte samhandler med kunder, leverandører, andre foretak eller personer på vegne av foretaket, og denne samhandelen er fasilitert av at arbeidstakeren oppholder seg i den andre staten.Det må altså være en årsakssammenheng mellom samhandelen som skjer mellom arbeidstaker og for eksempel kundene, og at arbeidstakeren har sitt hjemmekontor der.

Dette vil gjerne være tilfellet dersom foretaket har en grunn til å ha en arbeidstaker fysisk til stede i den andre staten. Kommentaren til OECD oppstiller et tenkt scenario: Hvis ikke arbeidstakeren på hjemmekontor hadde sittet på hjemmekontoret, måtte virksomheten kanskje leid inn et kontor («office rented by the enterprise»). Da har hjemmekontoret en kommersiell begrunnelse.

Eksempel: Om en arbeidstaker har hjemmekontor fulltid over ett år, hvor vedkommende utelukkende har kontakt med kundekretsen og andre i Norge, vil ikke hjemmekontoret regnes som et fast driftssted. Dersom arbeidstakeren derimot har et kontor i det andre landet for å pleie kunderelasjoner, vil dette tale for at det er en kommersiell begrunnelse for oppholdet. Som igjen kan resultere i at det anses som et fast driftssted.

Termen «kommersiell begrunnelse» avgrenser også mot flere situasjoner. For det første mot situasjonen hvor begrunnelsen er noe annet enn kommersiell. Et foretak tillater arbeid hjemmefra utelukkende for å redusere kostnader. For eksempel utgifter knyttet til kontorplass. Oppholdet til arbeidstaker i utlandet vil da ikke ha en kommersiell begrunnelse. Kommersiell begrunnelse avgrenser også mot situasjonen der et foretak tillater arbeid hjemmefra utelukkende for å oppnå eller beholde tjenestene til arbeidstakeren: I arbeidsmarkedet nå er det flere enn før som ønsker å ha frihet til å velge hvor de skal utføre arbeidet fra (f. eks. gjennom fleksible hjemmekontorløsninger). Dersom bedriften etterlever slike ønsker, vil det ikke ligge en kommersiell begrunnelse bak hjemmekontor-oppholdet.

Hvis det ikke ligger en kommersiell begrunnelse bak bruken av hjemmekontoret, er hovedregelen at hjemmekontoret ikke regnes som det faste driftsstedet til foretaket. Unntaksvis kan en likevel anse hjemmekontoret for å være et fast driftssted, av hensyn til «other facts and circumstances». Et eksempel som bygger på kommentaren til mønsteravtalen, er dette:

A driver et konsulentforetak, som er etablert i Norge og utelukkende har kunder og samarbeidspartnere fra Norge. A flytter fra Norge og til utlandet. Det eneste hun trenger er laptopen sin, for å drive virksomheten. I et slikt tilfelle kan man anse det faste driftsstedet for å være flyttet til det landet som A har flyttet til.

I kommentaren er det eksplisitt nevnt situasjonen der vedkommende er den eneste eller «the primary person» som utfører arbeidet i virksomheten. Det er derfor uklart hvor langt man kan strekke synspunktet utover situasjoner hvor det dreier seg om for eksempel en del av arbeidsstokken, og ikke hele arbeidsstokken. Det kan da være mer naturlig å falle tilbake på utgangspunktet – at hjemmekontoret ikke regnes som det faste driftsstedet til foretaket.

Oppsummert

De nye kommentarene avklarer at et hjemmekontor anses som «fast driftssted» når det (1) brukes kontinuerlig over tid, (2) arbeidstiden fra hjemmekontoret utgjør minst 50 % av total arbeidstid i en tolvmånedersperiode, og (3) det foreligger en kommersiell begrunnelse for at aktivitetene utføres i den aktuelle staten – altså at den fysiske tilstedeværelsen faktisk letter utførelsen av virksomhetens forretningsaktiviteter i den andre staten.

Lurer du på noe om dette temaet, kan du ta kontakt med Thomas Talén eller Bernhard Getz-Jeffreys.